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日期:2016-12-27

  年前,财政部出台财税[2016]140号《关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》(以下简称14号文)其中在金融领域涉及到与融资租赁公司和金融租赁公司相关税收政策的改变和补充。为更加清晰理解文件精神,笔者对文件全文从融资租赁的角度进行独家解读。分析结果仅供业界参考。

  在分析该文前需厘清几个概念性问题:1、什么是金融商品?2、什么是金融资产?3、什么是租赁资产?4、租赁资产是否属于金融资产?5、什么是资管运营? 这些文中提及的名词,只有了解其内涵后才便于理解文件的精神。下面就这几个问题一并分析。

  按照金融界的定义,“金融商品”就是“金融工具”。 或称“金融资产”,也可称其为有价证券。国际会计准则委员会第32号准则对金融工具定义如下:“一项金融工具是使一个企业形成金融资产,同时使另一个企业形成金融负债或权益工具的任何合约”。

  “金融工具”是按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》进行会计处理。该准则规定:“租赁的权利和义务,适用《企业会计准则第21号——租赁》。”金融工具不包括租赁资产。

  “租赁资产”与“金融资产”有所区别。按照会计准则的规定,租赁公司形成债权时,承租人形成“融资租入固定资产”和负债。

  “租赁资产”承租人和出租人的角度看是不一样的。租赁公司的租赁资产是应收账款下的债权资产,属于流动资产。承租企业的租赁资产是固定资产下的“融资租入固定资产”,是物权资产。租赁公司目前通行的保理或资产证券化通常转让的是“债权资产”,不 包括租赁公司仅拥有处分权的物权资产。购买租赁债权资产的一方也无法对租赁资产进行管理,不在所谓金融“资管”机构管辖的范围内。

  租赁资产的“出表”是另一个话题,涉及的内容比较多,与分析140号文关系不大,在本文中不进行过多解读。

  租赁资产按《企业会计准则第21号——租赁》进行会计处理,因此包括金融租赁资产在内的租赁资产也不属于金融资产。业内有些人把“租赁资产”等同于“金融资产”时,看140号文就会遇到难解的问题。

  本文提到的“资管”是指“受人之托,代人理财”的管理,是对金融资产的管理。资管的运营是对理财资金的运营管理。就算该笔资金用在购买租赁资产上,“资管”机构也不是对租赁资产的管理(租赁债权因开票和催债问题管不了,租赁物权又因没处分权而无权管),他们只能 针对资金信托、理财部分进行管理(把委托人的资金营运好),不是对租赁的资产进行营运。

  下面针对140号文进行逐条分析。

  第一,针对“金融商品”,“不属于利息或利息性质的收入,不征收增值税”。尽管有些人认为租赁资产属于“金融商品”,但租赁资产属于服务产品而不是金融产品。不能享受这个政策待遇。

  第二,“纳税人购入基金、信托、理财产品等各类资产管理产品持有至到期,不属于……金融商品转让”资金持有人购买金融资产的行为不属于金融资产转让行为。租赁资产被包装成基金、信托、理财产品被人购买, 既不属于资管方的资产转让行为,也不属于租赁资产的转让行为,资产未出表,本质上是一种融资行为。

  第三,包括金融租赁公司在内的金融机构“发放贷款后,自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税,自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税,待实际收到利息时按规定缴纳增值税。”按照《金融租赁公司管理办法》金融租赁公司没有贷款业务经营范围,从这个因素看,这条虽然提到金融租赁公司,但实际上与金融租赁公司没什么直接关系。

  售后回租按是信贷纳税。因此售后回租资产按这条执行或许还有些道理。如果说“租赁债权”不属于“金融债权”,不按这条执行也有能说出的道理。直租因为不按贷款资产纳税,能不执行这个条款。

  第四,“资管产品运营过程中发生的增值税应税行为,以资管产品管理人为增值税纳税人。”笔者以为这里的“资管产品管理人”是指 金融机构或其设立的管理“金融资产”的资管机构为增值税纳税人。租赁公司对租赁资产管理不在金融资产管理范围,只缴纳租赁资产产生的增值税 ,也无权管理“金融资产”。

  增值税是流转税,这部分税负最终还要由租赁公司承担。

  转租赁时若认定上家租赁公司将租赁资产的全部收益、风险和物权转等所有的权益移给下家租赁公司(资产出表),那么下家租赁公司应为租赁资产的纳税人。

  第五,“转让金融商品出现的负差,可结转下一纳税期”因租赁资产不属于金融资产,这里不讨论这个问题。

  第六,“《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)所称“人民银行、银监会或者商务部批准”、“商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准”从事融资租赁业务(含融资性售后回租业务)的试点纳税人(含试点纳税人中的一般纳税人),包括经上述部门备案从事融资租赁业务的试点纳税人”。

  有的地区设立融资租赁公司已经从审批制改为备案制。这里增加“备案”内容是对36号文的补充。但依然没有摆脱享受融资租赁的税收政策还要和行政许可挂钩。中小企业要设立自己的融资租赁公司销售中、小规模租赁设备 的问题,还是不能指望短期内得到税收政策的支持。

  第七至第十六条,与融资租赁的政策无关,不进行讨论。

  第十七,“融资租赁企业及其设立的项目子公司、金融租赁公司及其设立的项目子公司购买并以融资租赁方式出租的国内生产企业生产的海洋工程结构物,应按规定缴纳增值税。”《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》(财税〔2012〕39号)或者《关于在全国开展融资租赁货物出口退税政策试点的通知》(财税〔2014〕62号)规定的出口退税由出租人享受的政策不再执行。2017年1月1日前签订的租赁合同可以继续执行。

  融资租赁属于商务服务的服务贸易,租赁公司在交易中提供“代人融资、代人放款、代人采购、代人销售、代人资产管理”的服务。在出口租赁中租赁公司担当的是“代人销售”的角色,出口退税政策应该鼓励设备制造企业。上述被停止执行的两个政策却要求租赁公司享受这个政策,对厂商失去了出口的积极性。 那些策出台时就觉得有问题。因对租赁公司有利,就没有指出这个问题。

  有类似的税收政策问题的还有海关监管进口免税设备做租赁。海关总署曾要求租赁公司这种非生产企业,也要办理承租人已经办理的减免税政策(两个企业办同一物件两个减免税批文)。 才能做售后回租业务。后来这个不合理的要求也被取消。

  140号文全文分析到此。下面谈一下对文件出台的感想。

  一旦国家出台新政,总有媒体高呼“利好”或“利空”。租赁公司不敢奢望国家给予行业优惠政策,但强烈要求出台合理纳税政策还是应该的。这次140号文出台没给租赁行业添加什么好处,也没有增加不公平待遇。新政只是纠正和补充36号文需要改进的地方,不需要对其过度解读。